新会计准则对钢铁企业成本、费用及盈利的影响

2006年2月15日，财政部公布了新的《企业会计准则》体系，包含一项基本准则和38项具体准则。财政部规定，该套准则于2007年1月1日起首先在上市公司执行，鼓励其他企业执行。母子公司有一方为上市公司的，实行“就新不就旧”的原则。截至2005年末，我国国内上市钢铁公司（限钢铁冶炼和压延为主业的企业）共30家，2005年年末资产总额4920亿元，占大中型钢铁企业的35.8%；实现主营业务收入5576亿元，占大中型钢铁企业的44.9%；实现税前利润464亿元，占大中型钢铁企业的59.4%。新准则与旧准则相比，在交易的确认、计量和报告方面有许多新的规定，因此实行新准则将对钢铁行业的成本、利润、资产等会计信息带来重要影响。

    一、对制造成本的影响

    执行新的会计准则，对制造成本影响最大的是生产车间或分厂的人工成本全部计入直接人工或制造费用。新准则规定将社保等与员工有关的所有费用归入职工薪酬，并按其功能（员工岗位）进行分类计入有关资产（存货、在建工程、研发支出）成本或费用（管理费用、销售费用）。新的职工薪酬包括：工资、养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险、住房公积金、企业年金、工会经费、职工教育经费、解除劳动关系补偿等。这与目前除了工资、职工福利费以外的各种保险和公积金均计入管理费用是不同的。

    根据《冶金重点大中型企业财务年报汇编》，65家普钢生产企业2005年人工成本总额746.9亿元，其中劳动报酬494.3亿元，其他人工成本如各种保险、住房公积金、工会经费、职工教育费等252.6亿元；其他人工成本是劳动报酬的51%；现行制度下，按工资总额14%提取的职工福利费是随工资走的，其余37%（51%-14%）约183亿元计入了管理费用。

    另根据该资料汇编，管理费用中的工资占全年实发工资的25%，粗略扣除计入在建工程、销售费用、研究开发费中的工资比例，计入制造成本的工资比例大约为70%。即大约183*70%=128亿元，根据现行制度计入管理费用，而根据新准则应计入制造成本。

    如以主营业务成本代替制造成本，2005年65家企业主营业务成本10741亿元，根据新准则则应加上128亿元，增加1.2%。

    另外，根据新准则土地使用权将与固定资产分别列示，但未明确过去形成的固定资产已经将土地价值包含进去的金额是否追溯调整。如果追溯调整的话，将会减少生产部门的折旧撮额，减少的部门作为无形资产推销计入管理费用。

    二、对管理费用的影响

    执行新准则对管理费用的影响包括：

    1.原统一计入管理费用的各种保险、公积金等其他人工费用将分解计入制造成本、销售费用、管理费用、在建工程、研发支出等。65家企业2005年管理费用570亿元，减除计入其他项目的其他人工成本252.6*70%=189.5亿元，约使管理费用减少三分之一。

    2.原全部计入管理费用的研究与开发费，根据新的无形资产准则，其中开发阶段的支出符合5个条件，主要是能够证明其有用，能够给企业带来利益流入的，可以资本化为一项资产，不列作费用。2005年65家企业计入管理费用的研究与开发费用23亿元（不完全统计），据估计其中大部分是可以资本化的。

    3.按照新准则资产减值损失将单列项目反映，其中原列入管理费用的坏账准备和存货跌价准备将从管理费用中分离出来，与其他资产减值损失一并列为“资产减值损失”。2005年65家企业这两项“准备”为24亿元。

    4.前述随固定资产折旧进入制造成本的土地使用权价值如果追溯调整，将增加管理费用（无形资产推销）。

    三、对财务费用的影响

    执行新准则对财务费用的影响主要是扩大了利息资本化的范围。对钢铁行业而言，主要是固定资产投资占用一般贷款的利息可以资本化，从而减少财务费用。

    2005年65家企业完成固定资产投资1718亿元，投资活动流出现金2149亿元；而同期筹资活动净流入现金只有547亿元；2005年流动比率从2001年的1.02降低到0.88。根据这些数据虽难以估计固定资产投资究竟占用了多少一般借款，但是占有一定是存在的。2005年65家企业计入财务费用的利息支出164.3亿元，如执行新准则其中将有一部分可以资本化。

    四、对盈利的影响

    上述影响制造成本、管理费用和财务费用的因素中，其他人力成本、土地使用权推销、资产减值损失等项目的分解和重新归类对当期利润影响很小，主要是通过期初期末存货变化带来的间接影响，以及技术开发支出中其他人力成本也随之资本化带来的间接影响。

    对当期利润有较大影响的因素有：

    1.符合资本化条件的技术开发费支出减少管理费用，从而增加利润；

    2.符合资本化条件的一般借款利息减少财务费用，从而增加利润；

    3.长期资产的减值准备一经提取不能转回，可使企业对提取减值准备更加慎重，有可能使本来打算靠多提取减值准备“隐藏”利润的企业打消念头，从而增加利润或不减少利润；

    4.目前的短期投资按新准则改称“交易性金融资产”并规定按公允价值计量，使原来只计“浮亏”不计“浮盈”变为浮动盈亏都反映在会计报表上，这可能会使有证券投资的企业增加当期利润。

    5.有房地产业务的企业有可能因持有的房地产符合公允价值计量的条件而增加利润（按公允价值计量的房地产不提取折旧，而是将账面价值与公允价值之差额计入当期损益，而房地产的公允价值通常高于账面价值）；

    6.所得税处理采用纳税影响会计法，可能增加也可能减少企业的净利润。

    总的来说，由于新准则有限地采用了公允价值的概念，增加利润的因素多于减少利润的因素。值得注意的是，会计准则改变的只是企业资产和业绩的账面表现，丝毫不会直接增加或减少企业的客观价值和盈利能力。它对企业价值和盈利能力的影响是间接的，如客观反映有利于融资、合资等，符合条件的技术开发费用可以资本化以利于鼓励企业增加技术开发投入，等等。